VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ MÔ HÌNH QUẢN TRỊ CHI PHÍ SẢN XUẤT CAPACITY CỦA CAM-I

1. Đặt vấn đề VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ MÔ HÌNH QUẢN TRỊ CHI PHÍ SẢN XUẤT CAPACITY CỦA CAM-I ThS. Nguyễn Thị Thanh Vân Khoa Tài chính - Kế toán, Trường Đại học Đông Á TÓM TẮT Bài báo tiến hành phân tích phương pháp ABC và ABM, đây là hai kỹ thuật được sử dụng để tạo ra mô hình Capacity. Sau đó, bài báo nghiên cứu cơ sở lý luận của mô hình Capacity bao gồm các nội dung chính như: điều kiện ra đời mô hình Capacity, đặc điểm mô hình Capacity, mối quan hệ giữa ABC, ABM và Capacity, phương pháp đo lường của mô hình và điều kiện vận dụng mô hình. Đây là cơ sở lý luận cơ bản nhất để có thể vận dụng mô hình Capacity vào việc quản trị chi phí sản xuất. ABSTRACT This report analyzes ABC and ABM methods; these are two techniques which are used to create Capacity Model. Then, this report research the rationale of Capacity Model including: conditions of the founding of Capacity Model, characteristics of Capacity Model, the relationship between ABC, ABM and Capacity, measuring method and conditions of applying model. This is the basic rationale which helps apply Capacity Model to the production cost management. Hầu hết tại các nhà máy sản xuất, nhà quản trị luôn đặt ra những câu hỏi làm thế nào để quản lý tốt nhất chi phí sản xuất tại các dây chuyền sản xuất của nhà máy. Trước những yêu cầu quản trị đó, tổ chức quốc tế CAM-I đã nghiên cứu mô hình Capacity dựa trên sự kết hợp giữa lý thuyết quản trị chi phí theo phương pháp ABC và ABM và đã ứng dụng thành công tại các nhà máy sản xuất theo dây chuyền tại Mỹ. 2. Nội dung của phương pháp ABC trong doanh nghiệp sản xuất Phương pháp tính giá trên cơ sở hoạt động được nghiên cứu và ứng dụng nhằm để khắc phục những hạn chế của phương pháp tính giá truyền thống trong việc phân bổ chi phí sản xuất chung (thường chỉ lựa chọn một hoặc một vài tiêu thức phân bổ chung), hạn chế trong việc cung cấp thông tin về chi phí gia tăng ở khâu nào, do nguyên nhân nào trong quá trình sản xuất để các nhà quản trị có quyết định đúng đắn trong việc hoàn thiện và thiết kế lại quá trình sản xuất nhằm cắt giảm chi phí. 68

Theo phương pháp ABC, chi phí sản xuất chung trước tiên được xác định cho các hoạt động, sau đó mới xác định cho các sản phẩm. Tiêu thức để phân bổ chi phí cho các sản phẩm là các nguồn phát sinh chi phí (cost driver) liên quan tới các hoạt động thực hiện trong quá trình sản xuất sản phẩm. Như vậy phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động được thực hiện qua các bước: - Bước 1: Nhận diện các chi phí trực tiếp. Chi phí trực tiếp trong các doanh nghiệp sản xuất thường bao gồm: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp. Trong mỗi hoạt động, các chi phí này có thể nhận diện ngay khi phát sinh chi phí và được tập hợp trực tiếp cho từng đối tượng tính giá thành. - Bước 2: Nhận diện các hoạt động. Nhận diện các hoạt động là yêu cầu cốt lõi của phương pháp ABC, theo đó kế toán quản trị phải phát hiện các hoạt động có yếu tố cơ bản làm phát sinh chi phí. Yếu tố cơ bản đó thường gọi là nguồn sinh phí (cost driver). Tùy thuộc vào đặc điểm tổ chức sản xuất và qui trình công nghệ mà mỗi doanh nghiệp có các hoạt động khác nhau. Điểm mấu chốt trong việc nhận diện các hoạt động là phân loại các hoạt động theo các cấp độ hoạt động, dựa vào đó, kế toán có thể xác định được các tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực cho các hoạt động và phân bổ chi phí hoạt động cho các đối tượng tính giá phù hợp. - Bước 3: Chọn tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực. Sau khi các chi phí nguồn lực được tập hợp theo từng nhóm hoạt động thì sẽ tiến hành lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí của từng nhóm hoạt động cho các đối tượng tính giá. Tiêu chuẩn phân bổ chính là nguồn sinh phí ở hoạt động đó. Chi phí nguồn lực có thể được phân bổ trực tiếp hoặc ước lượng cho các hoạt động. Phân bổ trực tiếp đòi hỏi đo lường mức sử dụng thực tế các nguồn lực của các hoạt động. Trường hợp không thể đo lường mức sử dụng thực tế các nguồn lực, có thể ước lượng tỷ lệ phần trăm thời gian lao động sử dụng cho mỗi hoạt động. Thông thường để mô tả mối quan hệ giữa chi phí và hoạt động người ta thiết lập ma trận Chi phí - Hoạt động (EAD). - Bước 4: Tính toán mức phân bổ. Trước tiên, tính toán giá trị bằng tiền cho các hoạt động. Giá trị bằng tiền của các hoạt động được tính theo công thức: Trong đó: TCA (i) = M j= 1 Chi phí (j) EAD (i,j) - TCA (i) : Tổng số chi phí của hoạt động i. - M : Số yếu tố chi phí. 69

- Chi phí (j) : Giá trị bằng tiền của nhóm chi phí j. - EAD (i,j) : Hệ số tỷ lệ ở ô i,j của ma trận EAD. Tiếp theo, tính toán giá trị bằng tiền cho các sản phẩm. Giá trị bằng tiền của các sản phẩm được tính theo công thức: Trong đó: OCP (i) = M j= 1 TCA (j) APD (i,j) - OCP (i) : Chi phí chung của sản phẩm i. - M : Số hoạt động. - TCA (j) : Giá trị bằng tiền của hoạt động j. - APD (i,j) : Hệ số tỷ lệ ở ô i,j của ma trận APD. - Bước 5: Tổng hợp tất cả các chi phí để tính giá thành sản phẩm. Giá thành sản phẩm i = Chi phí trực tiếp của sản phẩm i 3. Đánh giá phương pháp xác định chi phí theo hoạt động (ABC) + Chi phí sản xuất gián tiếp phân bổ cho sản phẩm i Phương pháp chi phí theo hoạt động và phương pháp chi phí truyền thống đều có mục đích cuối cùng là xác định chi phí cho sản phẩm sản xuất nhưng phương pháp xác định chi phí theo hoạt động tập trung vào việc xác định chi phí trực tiếp, xác định nguồn gốc phát sinh chi phí (dựa trên mối quan hệ nhân - quả), còn phương pháp chi phí truyền thống tập trung vào việc phân bổ chi phí và hầu như không quan tâm tới mối quan hệ nhân - quả (do các tiêu thức phân bổ chi phí thường dựa trên khối lượng sản phẩm sản xuất không phải là nguồn gốc phát sinh của hầu hết các chi phí chung). Phương pháp xác định chi phí theo hoạt động sử dụng cả tiêu thức sản lượng sản xuất và tiêu thức phi sản lượng sản xuất để xác định chi phí cho các sản phẩm. Nói chung số lượng tiêu thức áp dụng trong phương pháp xác định chi phí theo hoạt động thường nhiều hơn phương pháp chi phí truyền thống nên kết quả tính toán chi phí sản phẩm chính xác hơn. Chính vì vậy, tác giả cho rằng xét trên phương diện quản lý, phương pháp xác định chi phí theo hoạt động không chỉ cung cấp các thông tin chính xác hơn về chi phí sản phẩm mà còn cung cấp thông tin về chi phí của các hoạt động, trên cơ sở các thông tin chi phí này và tầm quan trọng cũng như hiệu quả của các hoạt động các nhà quản lý sẽ có các cải tiến để cho các hoạt động đơn giản hơn và sử dụng chi phí có hiệu quả hơn. Tuy nhiên, việc áp dụng phương pháp xác định chi phí theo hoạt động đòi hỏi các doanh nghiệp phải có đủ đội ngũ nhân viên kế toán quản trị trình độ cao cũng như các cơ sở vật chất, điều kiện tài chính đủ lớn để tài trợ cho việc vận hành hệ thống xác định các hoạt động, phân nhóm chi phí theo hoạt động và phân bổ chi phí theo mức độ sử dụng các hoạt động. 70

4. Quản trị chi phí trên cơ sở hoạt động (ABM) Theo quan điểm quản trị hiện đại, nhà quản trị sẽ tích cực tìm ra cách cắt giảm chi phí trong những chi phí hoạt động. Do vậy, thông tin từ phương pháp ABC vừa cho biết chi tiết hơn về chi phí của khối lượng công việc thực tế và chi phí hoạt động, vừa cho biết chi phí sản phẩm chính xác hơn, cung cấp thông tin liên quan để ra quyết định trong các dạng vấn đề quản trị, hay còn gọi là Quản trị trên cơ sở hoạt động (ABM- Activity based management). ABM thực hiện việc phân tích các hoạt động và việc tạo ra giá trị của các hoạt động, phân tích các nguồn sinh phí và các tiêu thức đo lường hiệu quả các hoạt động để khởi phát, điều khiển và hỗ trợ các nỗ lực hoàn thiện hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. ABM thực hiện việc tìm ra gốc rễ của sự tiêu hao nguồn lực, qua đó chỉ ra thành quả đạt được của một hoạt động, một quy trình hay một bộ phận của doanh nghiệp. Trên cơ sở đó, người quản lý có thể tìm ra các giải pháp để tăng cường hiệu quả các hoạt động, tiết kiệm nguồn lực. Mục tiêu cuối cùng của nhà quản trị khi thực hiện ABM là thay đổi nhu cầu hoạt động theo hướng các hoạt động tạo ra lợi nhuận (hoạt động gia tăng giá trị) và giảm các hoạt động không hiệu quả (hoạt động không gia tăng giá trị), hoạt động lãng phí. Phương pháp ABM một mặt sẽ cung cấp dữ liệu để phân tích các hoạt động và nguồn sinh phí. Mặt khác, nó cũng hỗ trợ quá trình quản trị trong việc lập dự toán phân bổ nguồn lực cho hoạt động. Thông qua việc hiểu rõ mức tiêu hao các nguồn lực của các hoạt động, người quản lý có thể lập dự toán chi phí chính xác hơn, nhằm thực hiện việc quản trị hoạt động hiệu quả hơn. 5. Quản trị chi phí sản xuất dựa trên mô hình Capacity của CAM-I 5.1. Điều kiện ra đời mô hình Capacity CAM-I (Consortium for Advanced Manufaturing - International) là một tổ chức kết hợp các hoạt động quản lý cao cấp mang tính quốc tế. Các thành viên CAM-I tổ chức nghiên cứu và làm việc cùng nhau để phát triển các cơ chế quản lý cần thiết có hiệu quả cho việc ra quyết định về các vấn đề kinh doanh quan trọng. CAM-I được công nhận trên toàn thế giới như là diễn đàn hàng đầu cho việc nghiên cứu các mô hình quản lý dựa trên thực tế và được kiểm chứng qua các mô hình quản lý tiên tiến về phương pháp và công cụ thay đổi cách thức tổ chức quản lý kinh doanh mà CAM-I đã đề ra. Mô hình quản lý nguồn lực (Capacity Management Model) là một nghiên cứu của CAM-I. Dựa trên yêu cầu quản trị chi phí tại các nhà máy sản xuất, nhà quản trị luôn đặt ra những câu hỏi : - Làm thế nào để có thể sản xuất nhiều hơn? 71

- Nếu tiếp tục mức sản xuất hiện tại, làm thế nào tôi có thể làm giảm chi phí? - Nguồn lực sử dụng của tôi là gì và làm thế nào để tôi sử dụng nó tốt nhất? - Chi phí thật sự của tôi cho sản phẩm dở dang và thành phẩm là bao nhiêu? - Những sản phẩm nào cần được bán trên thị trường để tăng lợi nhuận? - Nguồn lực nào tốt nhất để sản xuất sản phẩm cụ thể? - Làm thế nào để sử dụng được các nguồn lực tốt nhất để tối đa hóa sản xuất và cải tiến thiết bị? Tất cả những câu hỏi trên đều nhằm mục đích là làm thế nào để quản lý tốt nhất chi phí tại các dây chuyên sản xuất của nhà máy. Trước những yêu cầu quản trị đó, tổ chức quốc tế CAM-I đã nghiên cứu mô hình Capacity dựa trên sự kết hợp giữa lý thuyết quản trị chi phí sản xuất theo phương pháp ABC và ABM và đã được ứng dụng hiệu quả vào các nhà máy sản xuất theo dây chuyền tại Mỹ. Mô hình quản lý nguồn lực (Capacity) giúp các nhà quản lý đánh giá nguồn lực bằng cách cung cấp một bản trình bày trực quan về tất cả khu vực vấn đề. Nó cung cấp một cái nhìn sâu sắc để quản lý nhiều vấn đề trong sản xuất. 5.2. Đặc điểm mô hình Capacity Mô hình nguồn lực (Capacity) mô tả việc sử dụng nguồn lực cho một dây chuyền sản xuất hoặc quy trình hoạt động của nhà máy. Các nguồn lực tiêu hao sẽ được phân ra thành 3 khu vực màu như sau: - Khu vực màu vàng cho biết nguồn lực tiêu hao lãng phí. Bao gồm các hoạt động: chờ đợi trong quá trình sản xuất Nhà quản lý nhà máy nói chung có trách nhiệm chính trong việc giảm hoặc loại bỏ thời gian trong khu vực màu vàng để tăng hiệu quả và giảm chi phí. - Khu vực màu đỏ cho biết nguồn lực tiêu hao cho các hoạt động nhưng không làm gia tăng giá trị sản phẩm. Bao gồm các hoạt động: nghỉ giữa ca, chuẩn bị sản xuất, lắp đặt và thay đổi thiết bị, bảo trì và sửa chữa, kiểm tra chất lượng sản phẩm sản xuất Bộ phận kinh doanh và nhà quản lý có trách nhiệm chính cho những thay đổi trong khu vực này. Mục tiêu của họ là phải tìm kiếm đơn đặt hàng nhiều hơn và tăng năng suất để với việc cùng một giá trị nguồn lực tiêu hao nhà máy có thể sản xuất được nhiều sản phẩm hơn. - Khu vực màu xanh lá cây cho biết nguồn lực tiêu hao cho các hoạt động làm gia tăng giá trị của sản phẩm, gồm hoạt động gia công sản phẩm. Đây là trách nhiệm của nhà quản lý nhà máy. 72

Hình 1. Mô hình Capacity của CAM-I Mô hình quản lý nguồn lực (Capacity) giúp các nhà quản lý đánh giá nguồn lực tiêu hao tại các nhà máy sản xuất thông qua việc cung cấp một bản trình bày trực quan về tất cả các khu vực vấn đề dưới dạng các báo cáo chi tiết và đồ thị về các nguồn lực tại một dây chuyền hay một quy trình sản xuất cụ thể. Do vậy, mô hình cung cấp một cái nhìn sâu sắc để quản lý nhiều vấn đề trong sản xuất giúp nhà quản trị đưa ra những quyết định nỗ lực giảm chi phí sản xuất và các sáng kiến cải tiến quy trình sản xuất. Qua mô hình này, nhà quản lý dễ dàng xác định được những vấn đề bức xúc về nguồn lực tại các nhà máy, cho phép đưa ra các quyết định về sau như: - Cân bằng sản xuất để phù hợp với những thay đổi thị trường. - Loại bỏ các hoạt động lãng phí, không làm gia tăng giá trị sản phẩm như sự thay đổi thiết bị hoặc sự lắp đặt không hiệu quả... - Định lượng chi phí do lỗi thiết bị hay quy trình sản xuất. - Loại chi phí thời gian chết dù là do yếu tố nội bộ hay bên ngoài tạo ra. 5.3. Mối quan hệ giữa mô hình Capacity với ABM và ABC Mô hình Capacity chính là sự kết hợp giữa ABC và ABM với nhau rất chặt chẽ. Mô hình này được phát triển dựa trên kỹ thuật ABC phân bổ chi chí nguồn lực theo các hoạt động. Đồng thời dựa vào kỹ thuật ABM để xây dựng cách thức kiểm soát chi phí thành các khu vực với các màu sắc khác nhau: - Khu vực làm gia tăng giá trị sản phẩm sản xuất (màu xanh). - Khu vực không làm gia tăng giá trị sản phẩm sản suất (màu đỏ). - Khu vực lãng phí (màu vàng). 73

Bằng cách phối hợp phương pháp ABC và ABM một cách chặt chẽ, hợp lý để tạo ra mô hình Capacity. Mô hình này có tính ứng dụng thực tế cao, việc thực hiện đơn giản và hiệu quả về kiểm soát và quản lý chi phí cao đặt biệt là đối với chi phí sản xuất, vì mô hình này cung cấp cho nhà quản lý một góc nhìn khác đối với chi phí sản xuất thông qua các đồ thị biểu diễn các khu vực vấn đề cần quan tâm vừa chi tiết vừa tổng quát, dễ nhìn, dễ phân tích. 5.4. Phương pháp đo lường giá trị nguồn lực tiêu hao theo mô hình Capacity Đặc điểm của mô hình Capacity là dựa trên lý thuyết quản trị chi phí ABC và ABM. Theo đó, việc đo lường giá trị nguồn lực tiêu hao tại nhà máy sản xuất sẽ được tiến hành theo các bước sau: - Bước 1: Thu thập và phân tích số liệu tại nhà máy. Ta sẽ tiến hành thu thập số liệu tổng thể về chi phí phát sinh tại nhà máy sản xuất, bao gồm: chi phí nguyên vật liệu (NVL chính, phụ ); chi phí nhân công trực tiếp (tiền lương và các khoản trích theo lương); chi phí SXC (lương quản lý phân xưởng (PX) và các khoản trích theo lương, khấu hao TSCĐ, chi phí CCDC, phụ tùng thay thế, nhiên liệu, chi phí điện nước và các khoản chi phí khác bằng tiền ). Tuy nhiên, theo đặc điểm của mô hình Capacity thì chi phí phát sinh tại nhà máy sản xuất phải được tách riêng cho từng PX sản xuất. Chi phí phát sinh tại mỗi phân xưởng sẽ được phân tích thành ba màu xanh, đỏ, vàng. Sau đó, kết hợp tất cả các PX lại ta sẽ tạo ra một mô hình tổng quan về toàn bộ chi phí sản xuất của nhà máy. Bảng 1. Bảng tổng hợp chi phí phát sinh tại nhà máy sản xuất STT Khoản mục chi phí PX1 PX2 Tổng 1 Chi phí NVLTT - NVL chính, phụ 2 Chi phí NCTT - Lương - BHYT, BHXH, KPCĐ, BHTN 3 Chi phí SXC - Lương quản lý - Khấu hao TSCĐ - CCDC, PTTT. Tổng - Bước 2: Xác định các hoạt động tại từng PX sản xuất. Ta sẽ xác định các hoạt động chủ yếu tại từng PX, đồng thời tương ứng với mỗi hoạt động thì cần phải sử dụng những nguồn lực nào và mức độ sử dụng là bao nhiêu. Thể hiện qua bảng 2. 74

Bảng 2. Bảng hoạt động của PX1 trong một ca làm việc STT Hoạt động Nguồn lực Mức tiêu hao nguồn lực Nguyên vật liệu 100% tổng chi phí Nhiên liệu 90% tổng chi phí 1 Sản xuất sản phẩm Nhân công 100% tiền lương và khoản trích teo lương của công nhân sản xuất TSCĐ 100% chi phí khấu hao TSCĐ CCDC 95% tổng chi phí Điện, nước 95% tổng chi phí 2 Chậm trễ trong quá trình sản xuất Nhân công 5 phút/ca/người Nhiên liệu 5% tổng chi phí 3 Lắp đặt và thay đổi thiết bị Nhân công 30 phút/ca/người 4 Kiểm tra chất lượng sản phẩm Nhân công 100% tiền lương và các khoản trích theo lương Nhân công 100% tiền lương và các 5 Tiếp liệu và vận chuyển khoản trích theo lương CCDC 5% tổng chi phí......... - Bước 3: Phân bổ giá trị các nguồn lực theo các hoạt động dựa trên kỹ thuật ABC. Dựa vào bước 2, ta tập hợp chi phí phí cho từng hoạt động. Tuy nhiên, sẽ có trường hợp là một hoạt động sẽ sử dụng nhiều nguồn lực khác nhau và một nguồn lực có thể được phân bổ cho nhiều hoạt động khác nhau. Ta có thể sử dụng ma trận Chi phí - Hoạt động (EAD) để biểu diễn mối quan hệ giữa chi phí và các hoạt động. Có thể mô tả sơ lược qua sơ đồ hình 2. Chi phí 1 Chi phí 2 Chi phí 3 Nguồn sinh phí Nguồn sinh phí Nguồn sinh phí Hoạt động 1 Hoạt động 2 Hoạt động 3 Hình 2. Sơ đồ mối quan hệ giữa Chi phí - Hoạt động - Bước 4: Mã hóa các hoạt động theo màu sắc và biểu diễn theo mô hình Capacity. Mã hóa các hoạt động thành các màu sắc theo mô hình năng lực Capacvity: 75

+ Màu xanh (gia tăng giá trị sản phẩm): Hoạt động gia công sản xuất sản phẩm + Màu đỏ (không làm gia tăng giá trị sản phẩm): Lắp đặt, bảo trì thiết bị, kiểm tra chất lượng sản phẩm, nghỉ giữa ca + Màu vàng (lãng phí): Chậm trễ trong công việc Sau đó, các dữ liệu chi phí của các hoạt động của từng PX sẽ được biểu diễn theo mô hình Capacity. Kết hợp tất cả các PX sản xuất của nhà máy ta có được mô hình Capacity của cả nhà máy. Thể hiện trên hình 3. Hình 3. Mô hình Capacity của nhà máy 5.5. Điều kiện vận dụng mô hình Capacity Mô hình Capacity của CAM-I đơn giản, dễ áp dụng vào thực tế. Mô hình trình bày trực quan các dữ liệu giúp nhà quản trị nắm bắt nhanh chóng, dễ hiểu, dễ so sánh. Do vậy, mô hình có tính hỗ trợ cao trong việc ra quyết định quản trị. Tuy nhiên, việc vận dụng mô hình này cần có các điều kiện sau: - Loại hình doanh nghiệp: Mô hình này chỉ áp dụng cho các doanh nghiệp kinh doanh có hoạt động sản xuất sản phẩm, không áp dụng đối với các doanh nghiệp thương mại, dịch vụ. - Quy trình công nghệ: Hoạt động sản xuất phải được thực hiện theo quy trình công nghệ theo kiểu chế biến liên tục, kế tiếp nhau theo một trình tự nhất định. Sản phẩm được chế biến qua nhiều công đoạn khác nhau. Sản phẩm của giai đoạn trước là đối tượng chế biến của giai đoạn sau. - Cơ cấu tổ chức của nhà máy sản xuất: Nhà máy sản xuất phải bao gồm nhiều phân xưởng sản xuất khác nhau. Mỗi phân xưởng đảm nhận một công đoạn trong chu kỳ sản xuất sản phẩm bắt đầu từ khâu chế biến nguyên vật liệu đầu vào đến khi hình thành nên sản phẩm đầu ra. 76

Mặc dù mô hình Capacity rất đơn giản nhưng khả năng ứng dụng của nó cũng sẽ trở nên khó khăn hơn khi bị ảnh hưởng bởi bất kỳ các vấn đề sau đây: - Chi phí khấu hao: Không thể tính chính xác chi phí khấu hao theo cơ sở hoạt động. Một số doanh nghiệp có thể không giữ hồ sơ khấu hao chi tiết về nhà máy hoặc các thiết bị, đặc biệt là nếu doanh nghiệp đã thay đổi chủ sở hữu. Điều này làm cho việc truy tìm chính xác các chi phí và hoạt động rất khó khăn. Trong trường hợp như vậy, các nhà phân tích có thể buộc phải ước tính dựa trên hồ sơ khấu hao cũ hoặc thay thế các giá trị trung bình. - Sự pha trộn các hoạt động: Một số hoạt động sản xuất khó có thể phân loại chính xác, gây khó khăn trong việc phân loại theo các màu xanh, đỏ, vàng. Ví dụ, hoạt động làm mát sản phẩm có thể được phân vào khu vực màu xanh (làm gia tăng giá trị sản phẩm) hoặc khu vực màu đỏ (không làm gia tăng giá trị sản phẩm). Việc phân loại phải được thực hiện để họat động có thể được cải thiện bằng cách thay đổi quy trình. Nếu cần thiết, một màu riêng biệt có thể được dùng để làm nổi bật các hoạt động chung trong mô hình Capacity. - Phân bổ thời gian của người lao động với phân bổ thời gian hoạt động của máy: Tiền lương của một số lao động đứng máy và tài nguyên liên quan thường có thể được phân bổ dựa trên các hoạt động máy nếu máy thực hiện các công việc thực tế. - Hoạt động điều khiển: Khi tính chi phí sản phẩm, một số hoạt động điều khiển phải được dựa trên các lắp đặt và thay đổi thiết bị so với số đơn vị sản xuất để phản ánh chính xác sự phức tạp hoặc kế hoạch sản xuất không tối ưu. Các chi phí thật khác có thể không được tìm thấy nếu chi phí là chỉ dựa vào số lượng các sản phẩm sản xuất. - Xác định đầy đủ chi phí: Có một câu hỏi luôn được đặt ra là nguồn lực lãng phí có nên tính vào chi phí sản xuất cuối cùng hay không. Dù bằng phương pháp nào thì đó là một tùy chọn phụ thuộc vào mục đích của phân tích. Tuy nhiên, nếu nguồn lực lãng phí không được tính cho sản phẩm, thì phải đảm bảo là doanh nghiệp kiểm soát được nguồn lực lãng phí đó. Nếu không, nhà quản lý sẽ không có một bức tranh đầy đủ về các hoạt động sản xuất. 6. Kết luận Kế toán quản trị là một bộ phận quan trọng của hệ thống thông tin quản lý, đặc biệt đáp ứng yêu cầu của doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường. Tập hợp chi phí sản xuất một cách đầy đủ, chính xác dưới các báo cáo chi tiết rõ ràng, dễ so sánh, dễ phân tích là một nội dung quan trọng không thể thiếu trong công tác kế toán ở các doanh nghiệp hiện nay. Để làm tốt việc này, việc ứng dụng mô hình quản trị chi phí sản xuất Capacity của CAM-I - một mô hình đã được áp dụng thành công tại các nhà máy sản xuất tại Mỹ là điều cần thiết nên thực hiện. Nó sẽ mở ra cho các doanh nghiệp sản xuất tại Việt Nam một phương pháp quản trị mới đối với chi phí sản xuất để nhà quản trị có thể đưa ra những quyết định đúng trên cơ sở số liệu chính xác. 77

Tiếng Việt TÀI LIỆU THAM KHẢO [1] Nguyễn Năng Phúc (2012), Kế toán quản trị doanh nghiệp, ĐH Kinh tế Quốc dân Hà Nội, NXB Tài chính. [2] Trương Bá Thanh (2012), Giáo trình kế toán quản trị, ĐH Kinh tế Đà Nẵng, NXB Giáo dục. Tiếng Anh [3] Andrew Muras and Marlene Rodrigues (2003), A new look at manufacturing using CAM-I s Capacity Management Model, The Journal of Corporate Accounting and Finance. [4] Atkinson, Kaplan & Young (2004), Management Accounting, Prentice Hall, New Jersey. [5] Barfield, Raiborn & Kinney (1998), Cost Accounting: Traditions and Innovations, South-Western College Publishing, Cincinnati. [6] Institute of Management Accountants (1983), Statements on Management Accounting Number 2: Management Accounting Terminology (Montvale, N.J.: NAA, 1 June 1983). [7] Innes J. and F.Mitchell (1994), Activity based costing A review with case studies, The Chartered Institute f Management Accountants. 78